No cabe duda que el conocimiento del precio de cualquier producto o servicio es esencial en la toma de cualquier decisión relativa a su adquisición o contratación. En el caso de los documentos notariales la parte principal del coste que conllevan deriva de los impuestos que gravan los acuerdos o convenciones que documentan.
Un correcto asesoramiento en cualquier tipo de actuación notarial, hoy en día se torna vital, para conseguir las mejores condiciones económicas, sin incurrir en ningún tipo de fraude fiscal.
En la presente entrada me quiero referir y desde un punto de vista crítico con los costes fiscales que se derivan o pueden derivarse de una separación o divorcio, cuando estos pueden realizarse ante Notario.
CUANDO SE PUEDE ACUDIR AL DIVORCIO NOTARIAL
El tema de las separaciones y divorcios ante Notario fue una de las medidas introducidas por la Ley 25/2015 de Jurisdicción Voluntaria.
Solo se puede acudir al Notario en aquellos casos en que las separaciones y divorcios sean de mutuo acuerdo y cuando no existan hijos menores no emancipados o con la capacidad modificada judicialmente que dependan de sus progenitores (Artículo 82 CC).
En las mismas condiciones la separación y divorcio puede formalizarse ante Secretario Judicial.
LAS CONSECUENCIAS ECONOMICAS DEL DIVORCIO
Como consecuencia de la separación o el divorcio se producen o se pueden producir diversos hechos con contenido económico y que pueden ser objeto de tributación por diferentes impuestos.
Introducirnos, aunque sea brevemente en la fiscalidad de la separación y divorcio ante Notario, exige partir de lo que señala la Disposición adicional primera de la Ley 25/2015 de Jurisdicción Voluntaria que dice lo siguiente:
“Las referencias que figuren en normas de fecha anterior a esta Ley a separación o divorcio judicial se entenderán hechas a separación o divorcio legal. En el mismo sentido las referencias existentes a «separación de hecho por mutuo acuerdo que conste fehacientemente» deberán entenderse a la separación notarial.”
Lo que viene a decir esta norma, traducido a efectos fiscales, es que las consecuencias de la separación o divorcio deben de ser siempre las mismas, con independencia de que se tramite ante el Juez, el Secretario judicial o ante el Notario, pero ya les anticipo que ello no es del todo exacto.
Los hechos de transcendencia económica que pueden ponerse manifiesto en una separación o divorcio, estrictamente, son el pago de la pensión o prestación compensatoria que uno de los cónyuges debe abonar al otro, las cantidades que deben de abonarse por razón de alimentos a favor de los hijos y las adjudicaciones de bienes del matrimonio a cada uno de los cónyuges, por razón de la extinción del régimen económico matrimonial o porque estaban en comunidad ordinaria indivisa. En el caso de Catalunya habrá que tener en cuenta, además, la compensación económica por razón de trabajo, para el caso de matrimonios sujetos al régimen matrimonial de separación de bienes.
Sin embargo, es posible que dentro de la separación o el divorcio los cónyuges lleguen a otro tipo de acuerdos, ajenos jurídicamente a la separación o el divorcio, pero evidentemente muy relacionados con ellos, como sería el caso de la atribución a uno de los cónyuges de la vivienda vacacional que pertenecía al otro, o que estaba a nombre de uno solo, pero que realmente había sido pagada por los dos.
Cada uno de estos hechos tiene su propio tratamiento fiscal, que vamos a analizar muy brevemente:
a) La Pensión compensatoria.
Se trata de una cantidad, normalmente de dinero, que un cónyuge debe abonar al otro, cuando a éste ultimo la separación o el divorcio le haya producido un desequilibrio económico en relación con la posición del otro, que implique un empeoramiento en su situación anterior en el matrimonio.
La pensión puede consistir en un pago temporal o por tiempo indefinido, o en una prestación única, según se determine en el convenio regulador o en la sentencia. Y en cualquier momento podrá convenirse la sustitución de la pensión fijada por la constitución de una renta vitalicia, el usufructo de determinados bienes o la entrega de un capital en bienes o en dinero.
Pues bien, para el cónyuge que recibe la pensión, las cantidades que obtiene por este concepto, con arreglo al artículo 17.2 f) LIRPF son rendimientos del trabajo, es decir fiscalmente se consideran como si fuese un salario.
Y por su parte el cónyuge que la paga podrá aplicarse la reducción de la pensión en la base imponible de su declaración de la renta, si que en ningún caso la base imponible podrá ser negativa como consecuencia de la disminución.
A veces los perceptores de la pensión, tienden a eludir la inclusión de la pensión compensatoria, pero es algo que por otro lado es muy sencillo de detectar por parte de Hacienda, pues el otro cónyuge, se habrá aplicado una reducción en su IRPF y al hacerlo debe informar el DNI del beneficiario.
Volviendo al tema que nos ocupa, la ley del impuesto sobre la renta condiciona el tratamiento fiscal a que la pensión haya sido objeto de homologación judicial o bien directamente establecida por el juez. Pues bien, la Disposición que hemos citado de le ley 25/2015, tiene la consecuencia que el mismo tratamiento tendrá pensión cuando la separación o divorcio haya sido formalizado ante Notario a ante el secretario judicial.
¿Cúal es la mejor forma de pago de la pensión? Pues dependerá de las circunstancias económicas de cada una de los cónyuges, pero si podemos señalar que la forma en que se articule, a plazos, en pago único, o mediante entrega de bienes puede influir en la factura fiscal de cada cónyuge y deben de ser aspectos a valorar.
b) Los alimentos a favor de los hijos
El cónyuge que no recibe la custodia debe colaborar en el mantenimiento de los hijos, según capacidad económica. En el caso de las separaciones y divorcios ante Notario es posible que haya pensiones de alimentos a favor de hijos mayores de edad o menores emancipados que carezcan de ingreso propios y convivan en el domicilio familiar, lo cuales deben de prestar su consentimiento.
Los alimentos a favor de los hijos, para éstos suponen un rendimiento del trabajo, pero con una notable peculiaridad respecto del tratamiento de la pensión a favor del cónyuge, pues conforme al artículo 7 LIRPF, ese rendimiento se considera exento.
Por su parte, para el pagador las cantidades desembolsadas no tendrán la consideración de gasto deducible, ni minorarán su base imposible del IRPF. Como beneficio fiscal, a la renta que supone ese pago, tiene un tratamiento especial en el artículo 64 LIRPF, de contenido muy técnico pero que puede suponer un ahorro fiscal, especialmente a quienes tengan rentas altas.
Como hemos señalado con el tema de la pensión compensatoria la ley del impuesto sobre la renta condiciona el tratamiento fiscal de los alimentos que hayan haya sido objeto de homologación judicial o bien directamente establecida por el juez. Pues bien, la Disposición que hemos citado de la ley 25/2015, tiene la consecuencia que el mismo tratamiento tendrá pensión cuando la separación o divorcio haya sido formalizado ante Notario a ante el secretario judicial.
c) La liquidación del régimen económico matrimonial.
Con la liquidación del régimen matrimonial se pretenden repartir los bienes que los cónyuges hayan adquirido, conjuntamente durante el matrimonio. En la adjudicación de bienes, pueden derivar tres tipos de impuestos, como sucede en cualquier otra operación, por un lado el impuesto sobre la renta, el impuesto de plusvalía municipal y el impuesto de transmisiones patrimoniales.
Siguiendo este orden, en el impuesto sobre la renta encontramos en primer lugar la norma del artículo 33.2 LIRPF, que nos dice, que no hay alteración del patrimonio, b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación. c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros; y que no hay ganancia patrimonial: d) En la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, cuando por imposición legal o resolución judicial se produzcan compensaciones, dinerarias o mediante la adjudicación de bienes, por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges.
Con estas dos normas, cuya redacción, en la parte de que se refiere a la separación de bienes, viene de la ley 26/2014, podemos afirmar que todos los actos de liquidación del régimen matrimonial, no son objeto de tributación en renta, incluso en Catalunya, cuando hay compensación dineraria, superando así las dudas que había generado la redacción anterior del precepto.
Y como venimos repitiendo este tratamiento es independiente de que el divorcio o separación se formalizado ante Notario, Juez o Secretario Judicial.
Lo mismo sucede en el caso de la plusvalía municipal pues con arreglo al artículo 104.3 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, no se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes. Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.
Sin embargo tratándose del impuesto de transmisiones patrimoniales, hay que diferenciar el régimen económico matrimonial aplicable, pues cambia notablemente si nos encontramos en el caso del régimen de gananciales o más ampliamente de comunidad o en el régimen de separación de bienes.
La ley del impuesto de transmisiones patrimoniales declara exentas las aportaciones de bienes y derechos verificados por los cónyuges a la sociedad conyugal, las adjudicaciones que a su favor y en pago de las mismas se verifiquen a su disolución y las transmisiones que por tal causa se hagan a los cónyuges en pago de su haber de gananciales.
Sobre la aplicación de esta exención a los regímenes de separación de bienes, se ha pronunciado La Sentencia TS (Sala 3.ª, Sección 2.ª) de 30 de abril de 2010, establece la siguiente doctrina:
“En el supuesto de las adjudicaciones y transmisiones originadas por la disolución del matrimonio, y previsto en el artículo 45.I.B) 3 del R.D. Legislativo 1/1993, por el cual se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la exención de tributos únicamente es aplicable a las disoluciones en que haya efectiva comunidad de bienes (sociedad conyugal); por tanto esta exención no es aplicable a los supuestos en que rija un régimen económico matrimonial de separación de bienes”.
Es decir que si hay separación de bienes, refiriéndonos concretamente a Catalunya, si como consecuencia de la separación y divorcio, y siendo actos de liquidación del régimen matrimonial, pueden darse entregas de bienes entre los cónyuges, que derivan de que los mismos estaban en pro indiviso o bien como pago de la compensación por razón del trabajo, que uno de ellos debiere abonar al otro.
Tratándose de bienes que estaban en proindiviso, no debería de haber ninguna tipo de tributación por transmisiones patrimoniales, a salvo de que pueda ponerse de manifiesto algún exceso de adjudicación, que cuando afecta a un bien indivisible o a la vivienda habitual, no tributaría; en el caso de la adjudicación de de bienes en pago de la compensación por trabajo, la Dirección General de tributos de la Generalitat de Catalunya, en diversas consultas ha señalado que tributan como adjudicación en pago de asunción de deudas, es decir al 10% del importe del inmueble adjudicado.
Todo lo que hemos citado hasta ahora, respecto de la liquidación del régimen matrimonial es independiente de la forma de la realización de la separación o divorcio.
Sin embargo, nos queda un último matiz, pues en el caso de separación de bienes, a pesar de que puedan estar exentos los excesos de adjudicación cuando se atribuye a un cónyuge la vivienda habitual o un bien indivisible, habrá una notable diferencia entre el tratamiento fiscal según se realice la separación o divorcio ante Notario, o ante el Juez o secretario judicial.
Esa diferencia es la tributación de los documentos notariales por la cuota gradual del impuesto de actos jurídicos documentados.
Se trata éste de un impuesto que grava las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos de “Transmisiones Patrimoniales” u “Operaciones Societarias”. El tipo será el fijado por la Comunidad Autónoma, y si no hubiese aprobado el tipo, se aplicará el 0,50 por 100. Cómo no, todas las comunidades ha subido este tipo y en caso de Catalunya estamos en el 1,5% (es decir un 300% más).
La aplicación de este impuesto no deriva del mismo divorcio, por referirnos al tema que nos ocupa, sino de la forma de documentación del mismo, y por ello afectando solo a los documentos notariales existe un tratamiento diferenciado cuando el divorcio se tramita ante Notario o ante otra autoridad, el régimen es el de separación de bienes y se adjudican inmuebles a los cónyuges, pues solo si se tramita ante notario se devenga el impuesto.
Es esta una cuestión que debe ser objeto de valoración por parte de aquellas personas que desean divorciarse, pero a mi entender debería ser objeto de reflexión, por parte del Estado, por un lado la discriminación que supone para el Notario que su trabajo esté gravado con un impuesto que otros operadores jurídicos no soportan y por otro lado, la propia función del impuesto de actos jurídicos documentados dentro del sistema impositivo español.
Entendería alguien que dos empresas, por ejemplo dos tiendas de deporte, una tuviese un impuesto diferente sobre sus ventas que la otra. Imaginemos que por estar en el número par de la calle una tienda tiene que cobrar un IVA del 21% y por estar en el número impar un IVA del 18%. Pues algo muy parecido es lo que sucede entre los documentos notariales y los judiciales cuando se formaliza el divorcio.
Recordar que el informe Lagares fue muy crítico con el impuesto de actos jurídicos documentados. Esperemos que esta materia haga reflexionar a quién debe de tomar las decisiones, y se acabe con un impuesto que solo grava, en muchos casos, la falta de capacidad económica.
Reforma de 19 de octubre de 2016. Afortunadamente esta situación ha cambiado en Catalunya, por ley de 19 de octubre de 2016, se recoge una bonificación en la cuota del 100% en las escrituras de separación o divorcio o extinción de unión estable de pareja otorgada de mutuo acuerdo entre las partes.
d) Los otros hechos
Finalmente señalar que a los demás hechos económicos que se pongan de manifiesta en un divorcio, diferentes a los anteriores, se les aplicarán as reglas generales de tributación, para lo cual puede ser muy conveniente hacer operaciones, antes de divorcio, pero como forma de preparación del mismo. Las donaciones entre cónyuges suelen tener un tratamiento fiscal beneficioso (que depende de las comunidades autónomas) , pero aunque parezca una obviedad, se es cónyuge hasta el divorcio.
